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事业单位接受捐赠会计处理问题及改进

事业单位是为了社会公益目的而设立的机构，其财务活动实行的是单位预算管理，由事业单位根据事业发展计划和任务编制年度财务收支计划。其中事业单位运行的资源主要是其各种收入，由于事业单位的公益性质，以及近年来社会各界社会责任意识的增加，使得有些单位的捐赠收入日益增多，然而现行的事业单位会计处理方法对此规定并不明确。

一、事业单位接受捐赠现行的会计处理方法

现行相关会计制度中对事业单位捐赠收入的规定比较少，主要体现在以下两个方面。

(一)事业单位接受固定资产捐赠的会计处理

《事业单位会计制度》在固定资产科目的规定中指出，接受捐赠的固定

资产，按照同类固定资产的市场价格或根据捐赠方提供的有关凭据记账。接

受固定资产时发生的相关费用，应当计入固定资产价值。同时作如下会计分

录：

借：固定资产

贷：固定基金

(二)外单位捐赠未限定用途财物的会计处理

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《事业单位会计制度》在其他收入科目的规定指出，其他收入核算事业单位对外投资收益、固定资产出租、外单位捐赠未限定用途的财物、其他单位对本单位的补助以及其他零星杂项收入等。为此，事业单位接受外单位捐赠未限定用途的财物应将其作为其他收入核算。同时作如下会计分录：

借：外单位捐赠未限定用途的财物所在的相关科目

贷：其他收入 ――下捐赠收入

二、现行会计处理方法存在的问题

上述有关事业单位接受捐赠现行的会计处理方法比较粗糙，可以看出事业单位会计制度在这该方面的规定是不全面的，主要存在以下问题。

(一)事业单位接受限定用途财物的会计处理

进行规定事业单位接受的捐赠财物从使用权限可以分为两类：一类是事

业单位对接受的捐赠财物可以自由使用，不受约束；另一类是外单位在捐赠

时对其捐赠的财物设定了一定的限定条件，该限定条件通常有以下几种：一

是支出附有一定的条件，即受赠方对接受捐赠的资产必须经捐赠人的核准才

可以使用；二是捐赠方指定捐赠资产的运作目的；三是赠予本金受到限制，

即受赠方必须将本金无限期持有，通过对本金进行投资以产生收益，其收益

可以归受赠人支用。对第二类捐赠财物，《公益事业捐赠法》对此有详细的

规定；公益性非盈利的事业单位应当将受赠财产用于发展本单位的公益事业，

不得挪作它用。

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事业单位在取得不同捐赠财物时，其影响是不同的。第一类财物事业单位可以自由支配，第二类财物通常需要在满足捐赠人相关要求的前提下才能进行使用。这种差别需要在会计处理时采用不同的核算方法予以反映。但是《事业单位会计制度》只对第一类捐赠财物予以规定，没有对第二类财物进行规定。 (二)接受固定资产捐赠的会计处理不够全面

事业单位接受固定资产捐赠，现行的会计制度规定仅需要做如下分录：借记 “固定资产 ”科目，贷记 “固定基金 ”科目。该分录并没有反映出事业单位接受捐赠的业务实质， 同时，像材料、存货、无形资产等未限定用途的资产，制度规定是计人其他收入的、这使得事业单位接受固定资产捐赠在会计核算上与之不一致。因为固定资产与无形资产等资产从实质来讲都是能够在未来给事业单位带来经济利益流入的资源，为何事业单位在接受后者时要确认收入，而前者不需要，对此事业单位会计制度未予说明。笔者认为，会计制度对此的规定未能如实反映接受固定资产捐赠的经济实质。

三、基于实质重于形式原则的改进建议

针对事业单位会计制度在接受捐赠方面规定的不足，现基于实质重于形式原则对此提出相应的改进建议。可以从捐赠财物的类型出发，将该会计问题分为两种情况进行处理。

(一)对外单位捐赠未限定用途财物的相关会计处理

外单位捐赠的财物从形态上一般可分为货币资金、固定资产和其他财物，

其中其他财物包括存货、材料、无形资产等资产。

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(1)对接受未限定用途货币资金捐赠的会计处理。 由于预算外资金管理规

定，行政事业单位接受捐赠的货币资金是未纳入预算管理的财政性资金，应由行政事业单位缴入同级财政专户，支出时再由同级财政部门按预算外资金收支计划，从财政专户中拨付。具体会计处理如下：

接受未限定用途资金时：

借：银行存款

贷：应缴财政专户款 ――捐赠款

上缴财政专户时：

借：应缴财政专户教 ――捐赠款

贷：银行存款

事业单位收到财政部门拨付款项时：

借：银行存款

贷：其他收入 ――捐赠收入

(2)对接受未限定用途固定资产捐赠的会计处理。 事业单位财务管理的主

要任务之一就是加强国有资产管理，防止国有贤产流失。在事业单位接受固

定资产捐赠时，一方面需要反映事业单位的其他收入，另二方面需要将该固

定资产纳入固定基金科目进行管理。具体会计处理如下：

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借：事业支出

贷：其他收入 ――捐赠收入

借：固定资产

贷：固定基金 (3)对接受未限定用途途其他资产捐赠的会计处理。对于事业单位接受的其他资产，可以按照事业单位会计制度的规定，直接将其计人其他收入，并在结算时将其他收入转入事业基金中的一般基金。具体会计处理如下：

借：无形资产、存货、材料等

贷：其他收入 ――捐赠收入

借：其他收入＿捐赠收入

贷：事业基金 ――一般基金 (二)对外单位捐赠限定用途财物的相关会计

处理

对于外单位捐赠限定用途的财物，事业单位需要在会计上对财物的限定性进行反映。上文提到外单位的限定条件通常有三种，在这三种条件下事业单位可以将具有限定性质的捐赠财物计入专用基金科目。因为该科目核算事业单位按规定提取、设置的有专门用途的资金的收入、支出及结存情况，反映了事业单位相关科目的限定性。具体的会计处理可以分为三种情况：

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(1)对接受限定用途货币资金捐赠的会计处理。这种情况下，事业单位收

到货币资金和上缴财政专户的会计处理与上述事业单位接受未限定用途货币资金捐赠的会计处理一致，但是在限定用途资金返回时，需要做如下会计处理：

借：银行存款

贷：专用基金

(2)对接受限定用途固定资产捐赠的会计处理：

借：固定资产

贷：专用基金

(3)对接受限定用途其他资产捐赠的会计处理：

借：无形资产、存货、材料等

贷：专用基金

(三)事业单位接受捐赠财物价值的计量

事业单位会计制度规定：接受捐赠的固定资产按照同类固定资产 ?i 市场

价格或根据捐赠曾方提供的有关凭据记账：接受固定资产时发生的相关费用，

应当计入固定资产价值。制度的规定是采用公允价值对接受捐赠财物的价值

进行计量，但是在现实中有些财物由于其特殊性，在市场上很难找到同类型

的财物，无法获取市场价格。对该问题的解决有两种方法：一是可以使用现

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值计量的工具来搜寻捐赠资产的公允价值；二是如果使用现值计量仍无法获

取公允价值，可以采用捐赠财物的名义公允价值 l 元进行计量。

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